di Antonio Gigliotti
ADEMPIMENTO E CHECK LIST
Regime premiale per gli studi di settore
Il Decreto “Salva Italia” ha modificato la disciplina dell’utilizzo degli studi di
settore in sede di accertamento, nonché dei relativi profili sanzionatori e ha
introdotto un nuovo “premio” per i contribuenti che risultino congrui, coerenti e
che rispettino gli indicatori di normalità economica e di coerenza.
DA SAPERE
Studi di settore, professionisti ancora esclusi dal regime premiale
L’Agenzia delle Entrate (con provvedimento del 9 giugno 2015, n. 78342) ha definito
l’elenco di 157 studi di settore che per il periodo d’imposta 2014 consentono
l’accesso al regime premiale: confermata anche per quest’anno l’esclusione dal
regime per gli studi di settore relativi alle attività professionali, giudicati
dall’Amministrazione finanziaria non idonei a cogliere i possibili casi di omessa
fatturazione a causa delle specifiche funzioni di stima previste per la
valorizzazione delle prestazioni rese.
ADEMPIMENTI
Regime premiale per gli studi di settore
Premessa
L’introduzione del comma 4-bis, art. 10, Legge n. 146/1998 ad opera della Legge n. 296/2006 aveva
limitato i poteri di accertamento basato sugli studi di settore dell’Agenzia delle Entrate; in base a tale
disposizione (c.d. premio di congruità) l’Amministrazione finanziaria non poteva, infatti, effettuare
rettifiche basate su presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti, come previsto dall’art. 39,
comma 1, lett. d) secondo periodo, D.P.R. n. 600/1973, nei confronti dei contribuenti che rispettavano
simultaneamente determinati requisiti.
Nel corso del 2011 è stata ripetutamente modificata la disciplina delle modalità di utilizzo degli studi di
settore in sede di accertamento, nonché dei relativi profili sanzionatori. In particolare, il citato comma
4-bis è stato oggetto di intervento da parte del D.L. n. 98/2011 e del D.L. n. 201/2011, il quale ha
introdotto un nuovo premio di congruità e contestualmente abrogato le precedenti disposizioni.
Vecchio premio congruità
Secondo le precedenti disposizioni, l’accertamento analitico-induttivo dell’Amministrazione finanziaria
risultava inibito nei confronti dei contribuenti che:
- dichiaravano, anche a seguito di adeguamento in dichiarazione, ricavi/compensi almeno pari al livello di congruità, ai fini dell’applicazione degli studi di settore, tenuto altresì conto dei valori di coerenza risultanti dagli indicatori di normalità economica;
- risultavano congrui alle risultanze degli studi di settore, anche a seguito di adeguamento, in relazione al periodo di imposta precedente;
- presentavano uno scostamento tra ricavi dichiarati e ricavi accertati non superiore in alternativa: - al 40% dell’ammontare dei ricavi/compensi dichiarati; - al limite massimo di € 50.000;
- avevano correttamente compilato il modello studi di settore, ovvero non risultavano applicabili le sanzioni relative all’infedele comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di settore;
cui non risultavano applicabili le sanzioni di cui ai commi 2-bis e 4-bis rispettivamente degli articoli 1 e 5,
D.L. n. 471/1997, nonché al comma 2-bis, art. 32, D.Lgs. n. 446/1997.
Il livello di ricavi che consente di affermare la congruità del contribuente allo studio di settore è
costituito dal ricavo puntuale tenuto conto anche degli indicatori di normalità economica.
L’ultimo periodo del comma 4-bis prevedeva, inoltre, che il precedente premio di congruità non fosse
applicabile in caso di omessa, infedele o inesatta indicazione dei dati rilevanti ai fini degli studi di
settore, nonché nei casi di indicazione di false cause di esclusione/inapplicabilità degli stessi.
Laddove la verifica fosse stata effettuata, il citato comma 4-bis, prima delle modifiche apportate dal D.L.
n. 98/2011, prevedeva che:
- “In caso di rettifica, nella motivazione dell’atto devono essere evidenziate le ragioni che
inducono l’ufficio a disattendere le risultanze degli studi di settore in quanto inadeguate a
stimare correttamente il volume di ricavi o compensi potenzialmente ascrivibili al
contribuente.”
La disposizione prevedeva, quindi, che, in caso di rettifica, l’Ufficio dovesse illustrare nella
motivazione dell’atto, pena l’illegittimità dell’accertamento, le ragioni che lo avevano indotto a
disattendere le risultanze derivanti dall’applicazione degli studi di settore, evidenziando
l’inadeguatezza degli stessi a stimare correttamente il volume di ricavi o compensi potenzialmente
ascrivibili al contribuente.
Nuovo premio congruità
Il D.L. n. 201/2011 (c.d. Decreto “Salva Italia”), art. 10, commi da 9 a 13, contestualmente
all’abrogazione del citato comma 4-bis, ha introdotto un nuovo premio per i contribuenti che risultino
congrui, coerenti e che rispettino gli altri indicatori, sia quelli di normalità economica, sia quelli di
coerenza.
In particolare, i commi da 9 a 13, art. 10, riguardano i benefici spettanti ai contribuenti soggetti al
regime di accertamento basato sugli studi di settore, ai sensi dell’art. 10, Legge n. 146/1998, i quali
dichiarano, anche per effetto dell’adeguamento, ricavi o compensi pari o superiori a quelli risultanti
dall’applicazione degli studi medesimi.
Tali benefici consistono:
- nella preclusione degli accertamenti basati sulle presunzioni semplici ex art. 39, comma 1,
lett. d), secondo periodo, D.P.R. n. 600/73 e art. 54, comma 2, ultimo periodo, D.P.R. n.
633/72, secondo i quali l’esistenza di attività non dichiarate o l’inesistenza di passività
dichiarate, e, in generale, le omissioni e le false o inesatte indicazioni, sono desumibili
anche sulla base di presunzioni semplici, purché queste siano gravi, precise e concordanti;
- nella riduzione di 1 anno (da 4 a 3) dei termini di decadenza per l’attività di
accertamento ex art. 43, comma 1, D.P.R. n. 600/73 e art. 57, comma 1, D.P.R. n. 633/72:
pertanto, la notifica degli avvisi di accertamento dovrà essere realizzata, a pena di
decadenza, entro il 31 dicembre del terzo anno successivo a quello in cui è stata presentata
la dichiarazione. Tale beneficio non trova applicazione qualora il contribuente abbia
commesso una violazione che comporti l’obbligo di denuncia per uno dei reati previsti dal
D.Lgs. n. 74/2000;
- la determinazione sintetica del reddito complessivo di cui all’art. 38, D.P.R. n. 600/1973,
è ammessa a condizione che il reddito complessivo accertabile ecceda di almeno un terzo
(e non un quinto) quello dichiarato. Viene in tal modo stabilita una nuova franchigia, che in
molti casi può evitare accertamenti da redditometro.
Sul punto, la Circolare dell’Agenzia delle Entrate 19 giugno 2012, n. 25, punto 3.2, contenente risposte a
quesiti posti dalla stampa specializzata, aveva chiarito che:
- “il beneficio di cui alla citata lettera c) è riferibile ai soli contribuenti soggetti al regime di
accertamento basato sugli studi di settore nei cui confronti si applicano le previsioni
normative in materia di determinazione sintetica del reddito”.
Pertanto, secondo quanto affermato dall’Amministrazione finanziaria, l’aumento della franchigia non
potrà essere applicato anche ai soci di società trasparenti (ad esempio, S.n.c., S.a.s., ecc.), ma
solamente alle imprese individuali ed ai lavoratori autonomi soggetti al regime di accertamento
basato sugli studi di settore.
Condizioni per beneficiare della agevolazioni
I benefici sopra indicati si applicano solo qualora il contribuente soddisfi tutte le seguenti condizioni:
- abbia regolarmente assolto gli obblighi di comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di settore, indicando fedelmente tutti i dati previsti;
- risulti congruo, anche a seguito di adeguamento in dichiarazione;
- risulti coerente con gli specifici indicatori previsti dai decreti di approvazione dello studio di settore o degli studi di settore applicabili; si ritiene che ciò faccia riferimento sia agli indicatori di normalità economica che a quelli di coerenza.
Come specificato dall’Agenzia delle Entrate con Provvedimento 12 luglio 2012, con riferimento alle
condizioni di accesso al regime premiale, è necessario che:
- la coerenza sussista per tutti gli indicatori di coerenza economica e di normalità economica previsti dallo studio di settore applicabile;
- nel caso in cui il contribuente consegua redditi di impresa e di lavoro autonomo, l’assoggettabilità al regime di accertamento basato sulle risultanze degli studi di settore sussista per entrambe le categorie reddituali;
- nel caso in cui il contribuente applichi due diversi studi di settore, la congruità e la coerenza sussista per entrambi gli studi. La congruità e la normalità devono essere reali e non derivare da dati inesatti indicati al fine di raggiungerle in modo fittizio.
L’art. 10, comma 10, lett. a), D.L. n. 201/2011, prevede infatti che il contribuente deve:
- “aver regolarmente assolto gli obblighi di comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di settore, indicando fedelmente tutti i dati previsti”. L’Agenzia delle Entrate con Provvedimento 12 luglio 2012, ha specificato che la fedeltà dei dati richiesti sussiste anche nel caso di errori o di omissione di dati che non comportano la modifica:
- dell’assegnazione ai cluster;
- del calcolo dei ricavi o dei compensi stimati;
- del posizionamento rispetto agli indicatori di normalità e di coerenza rispetto alle risultanze dell’applicazione degli studi di settore sulla base dei dati veritieri.
Regime premiale per il periodo d’imposta 2014
L’art. 10, comma 12, D.L. n. 201/2011 prevede che l’Agenzia delle Entrate, tramite provvedimento, può
porre dei limiti e differenziare i termini di accesso al regime premiale, tenendo comunque conto del tipo
di attività svolta dal contribuente.
In attuazione di tale disposizione, l’Agenzia delle Entrate ha emanato il provvedimento del 9 giugno 2015,
con il quale ha limitato l’accesso al regime premiale a 116 studi di settore per il periodo d’imposta 2014.
Gli studi cui si applica il regime premiale per il periodo di imposta 2014 sono stati individuati tra quelli
per i quali risultano approvati indicatori di coerenza economica riferibili ad almeno:
- quattro delle seguenti tipologie:
a) di efficienza e produttività del fattore lavoro;
b) di efficienza e produttività del fattore capitale;
c) di efficienza di gestione delle scorte;
d) di redditività;
e) di struttura;
ovvero a tre di esse che contemporaneamente devono prevedere l’indicatore “Indice di copertura
del costo per il godimento di beni di terzi e degli ammortamenti”.
In pratica, per garantire l’applicazione del regime premiale ai contribuenti “fedeli”, sono stati
confermati i primi due criteri previsti per il 2013 con il provvedimento del 25 giugno 2014 dello scorso
anno; mentre, è stato tralasciato quello secondo cui venivano attratti nel trattamento di favore gli studi
con
- “indicatori di coerenza economica riferibili a tre diverse tipologie tra quelle indicate … e riferibili a settori di attività economica per i quali è stimata, sulla base delle risultanze della relazione finale sulle attività del gruppo di lavoro “Economia non osservata e flussi finanziari”, una percentuale del valore aggiunto prodotto nell’area del sommerso economico (ipotesi massima) inferiore alla percentuale di valore aggiunto prodotto nell’area del sommerso economico del totale economia (ipotesi massima)”.
Gli studi interessati sono tutti appartenenti ai comparti produzione, commercio e servizi.
Come negli scorsi anni, anche per il 2014 è confermata l’esclusione dal regime per gli studi di settore
relativi alle attività professionali. Tale decisione, si legge nel provvedimento, tiene conto della
particolare funzione di stima prevista per alcuni studi dei professionisti, che nel valorizzare le
prestazioni rese non riesce a cogliere appieno i possibili casi di omessa fatturazione.
In merito alla fedeltà dei dati il provvedimento ricorda che la stessa risulta sussistere anche nel caso di
omissioni o errori che non comportano la modifica:
- dell’assegnazione ai cluster;
- del calcolo dei ricavi o dei compensi stimati
- del posizionamento rispetto agli indicatori di normalità e di coerenza rispetto alle risultanze dell’applicazione degli studi sulla base dei dati veritieri.
L’aspetto che rende maggiormente difficoltoso l’accesso al regime rimane quello legato agli indicatori di
coerenza. Secondo il testo del provvedimento, infatti, l’esito di regolarità va conquistato per tutti gli
indicatori di coerenza e normalità economica previsti dallo studio.
È quindi sufficiente il mancato
allineamento anche di un solo indice per far saltare l’intero accesso al premiale
Contribuenti che non rispettano le condizioni
Secondo quanto stabilito dall’art. 10, comma 11, D.L. n. 201/2011, i contribuenti soggetti agli studi di
settore che non soddisfano le condizioni sopra riportate saranno oggetto di specifici piani di controllo
da parte dell’Agenzia delle Entrate e della Guardia di Finanza:
- articolati su tutto il territorio nazionale in proporzione alla numerosità dei contribuenti;
- basati su specifiche analisi del rischio di evasione, tenendo conto anche delle informazioni presenti nell’apposita sezione dell’anagrafe tributaria.
Tra i contribuenti soggetti al regime di accertamento basato sugli studi di settore che non rispettano le
condizioni per l’accesso al nuovo regime premiale, viene individuata una particolare categoria,
ovvero coloro che contemporaneamente:
- non risultano congrui alle risultanze degli studi di settore;
- non risultano coerenti con gli indicatori di normalità e coerenza.
Nei confronti di detti contribuenti i controlli sono svolti prioritariamente tramite le indagini
finanziarie, ossia con l’utilizzo dei poteri istruttori di cui all’art. 32, comma 1, nn. 6-bis e 7, D.P.R. n.
600/73, e all’art. 51, comma 2, nn. 6-bis e 7, D.P.R. n. 633/72; si potrà cioè richiedere:
- ai soggetti sottoposti ad accertamento: il rilascio di una dichiarazione contenente l’indicazione della natura, del numero e degli estremi identificativi dei rapporti intrattenuti con intermediari finanziari in corso o estinti da non più di cinque anni dalla data della richiesta;
- agli intermediari finanziari: dati, notizie e documenti relativi a qualsiasi rapporto intrattenuto o operazione effettuata, compresi i servizi prestati, con i loro clienti, nonché alle garanzie prestate da terzi o dagli operatori finanziari e le generalità dei soggetti per i quali questi ultimi abbiano effettuato le suddette operazioni e servizi o con i quali abbiano intrattenuto rapporti di natura finanziaria. Alle società fiduciarie può essere richiesto, tra l’altro, specificando i periodi temporali di interesse, di comunicare le generalità dei soggetti per conto dei quali esse hanno detenuto o amministrato o gestito beni, strumenti finanziari e partecipazioni in imprese, inequivocabilmente individuati.
DA SAPERE
Studi di settore, professionisti ancora esclusi dal regime premiale
di Giovanni Petruzzellis - tratto da “IPSOA Quotidiano”
L’Agenzia delle Entrate ha definito l’elenco di 157 studi di settore che per il periodo
d’imposta 2014 consentono l’accesso al regime premiale: confermata anche per quest’anno
l’esclusione dal regime per gli studi di settore relativi alle attività professionali, giudicati
dall’Amministrazione finanziaria non idonei a cogliere i possibili casi di omessa
fatturazione a causa delle specifiche funzioni di stima previste per la valorizzazione delle
prestazioni rese. Il regime premiale, introdotto dall’art. 10 del decreto Monti n. 201/2011,
offre una serie di vantaggi per i contribuenti che risultino congrui e coerenti agli studi di
settore.
Con provvedimento del 9 giugno 2015, n. 78342, l’Agenzia delle Entrate ha definito l’elenco degli studi di
settore che possono accedere al regime premiale per il periodo d’imposta 2014.
Rispetto allo scorso anno, è aumentato a 157 (per il 2013 erano 116) il numero di studi di settore che possono
beneficiare del regime e si segnalano alcune novità nei criteri di scelta.
Il regime, introdotto dall’art. 10, D.L. n. 201/2011, offre una serie di vantaggi per i contribuenti che
risultino congrui e coerenti agli studi di settore. In particolare, nei confronti di tali soggetti sono preclusi
gli accertamenti basati su presunzioni semplici, di cui agli articoli 39, comma 1, lettera d), D.P.R. n.
600/1973 e 54, comma 2, D.P.R. n. 633/1972, ed è ridotto di un anno il termine di decadenza per
l’attività di accertamento ai fini delle imposte dirette e dell’IVA (previsto dagli articoli 43, D.P.R. n.
600/1973 e 57, comma 1, D.P.R. n. 633/1972), purché non siano riscontrate violazioni che comportino
l’obbligo di denuncia penale.
La norma istitutiva del regime prevede, inoltre, che la determinazione sintetica del reddito complessivo
di cui all’art. 38 del DPR n. 600/1973 (redditometro) sia ammessa a condizione che il reddito accertabile
ecceda di almeno 1/3 (anziché di 1/5) quello dichiarato.
Le regole di accesso
Possono accedere al regime i contribuenti che dichiarino ricavi pari o superiori a quelli risultanti
dall’applicazione degli studi di settore (anche a seguito di adeguamento) e che risultino in linea con il regolare
adempimento dei relativi obblighi di comunicazione, con fedele indicazione di tutti i dati richiesti.
Come espressamente chiarito dall’Agenzia delle Entrate, la fedeltà dei dati sussiste anche in presenza di
errori e/o omissioni che non incidano sulla corretta assegnazione ai cluster di riferimento, sul calcolo dei
ricavi o compensi stimati e sul posizionamento rispetto a tutti gli indicatori di normalità e di coerenza
economica previsti dallo studio applicabile. Al di fuori di tali casi, non essendo previste delle specifiche
soglie di tolleranza, qualsiasi errore od omissione - seppure di minima entità - determina il venir meno dei
presupposti per l’applicazione del regime di vantaggio. Il requisito della coerenza, inoltre, deve essere
verificato per tutti gli indicatori di coerenza e di normalità previsti dallo studio applicabile.
Gli studi di settore ammessi
Per il periodo d’imposta 2014 possono accedere al regime premiale 66 studi di settore elencati al primo
punto dell’allegato 1 del provvedimento, per i quali risultano approvati indicatori di coerenza economica
riferibili ad almeno quattro delle seguenti tipologie:
- efficienza e produttività del fattore lavoro;
- efficienza e produttività del fattore capitale;
- efficienza di gestione delle scorte;
- redditività;
- struttura.
Possono altresì accedere al regime di favore 91 studi di settore indicati al secondo punto dell’allegato,
che presentano indicatori di coerenza economica riferibili a tre diverse tipologie tra quelle sopra indicate
e prevedono l’indicatore “Indice di copertura del costo per il godimento di beni di terzi e degli
ammortamenti”.
Nell’allegato 2 il provvedimento riporta l’elenco degli indicatori di coerenza economica rilevanti per il
regime premiale e previsti dai decreti di approvazione degli studi, distinti per tipologia.
Nel caso in cui per il contribuente interessato si rendano applicabili due diversi studi di settore, per
accedere al regime premiale è necessario che entrambi gli studi siano inclusi nell’allegato 1 del
provvedimento e che per entrambi sia verificato il requisito di congruità e coerenza. Inoltre, nell’ipotesi in
cui il contribuente consegua redditi d’impresa e di lavoro autonomo, l’assoggettabilità al regime di
accertamento basato sugli studi di settore deve sussistere per entrambe le categorie reddituali.
Le verifiche dell’Agenzia delle Entrate
A fronte dei numerosi benefici che caratterizzano il regime, con la circolare n. 25/E del 6 agosto 2014,
l’Agenzia delle Entrate ha fornito alcune linee di indirizzo per la verifica della sussistenza dei requisiti di
accesso. In questa sede l’Amministrazione finanziaria, preso atto che la principale condizione di accesso è
rappresentata dal raggiungimento della congruità e della coerenza rispetto alle risultanze degli studi, ha
chiarito che le attività di controllo debbano essere incentrate sulla verifica della corretta comunicazione
dei dati rilevanti, con particolare riferimento ai casi sospetti di “allineamento” rispetto alle risultanze di
GE.RI.CO.
Regime premiale ancora escluso per i professionisti
Come negli scorsi anni, anche per il 2014 è confermata l’esclusione dal regime per gli studi di settore
relativi alle attività professionali. Tale decisione - si legge nel provvedimento - tiene conto della
particolare funzione di stima prevista per alcuni studi dei professionisti, che nel valorizzare le prestazioni
rese non riesce a cogliere appieno i possibili casi di omessa fatturazione.
FONTE: IPSOA.IT
